Обзор консультаций УФНС РФ по Алтайскому краю "(июль - октябрь 2008 г.): Налог на прибыль"

ВОПРОС: Каков порядок формирования и использования резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств?
ОТВЕТ: Порядок формирования и использования резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств определен ст. 324 НК РФ.
Создание указанного резерва для целей налогообложения для налогоплательщика является правом, а не обязанностью.
Целью создания резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств является обеспечение равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств в течение двух и более налоговых периодов. При этом, если налогоплательщик принял решение применять положения ст. 324 НК РФ в целях налогообложения прибыли, то он должен зафиксировать это в учетной политике организации для целей налогообложения (ст. 313 НК РФ).
Если налогоплательщик принял решение о создании резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, то отказаться от его создания в течение налогового периода он уже не может. Нельзя также создавать резерв только лишь в некоторых отчетных периодах.
В первую очередь необходимо определиться, что такое ремонт основных средств и что входит в это понятие.
В соответствии с п. 16 Письма Госкомстата России от 09.04.2001 N МС-1-23/1480, под расходами на проведение ремонта (текущего, среднего и капитального) подразумевается стоимость работ по поддержанию объектов основных фондов в рабочем состоянии в течение срока их полезного использования, не приводящих к улучшению первоначальных нормативных показателей функционирования.
Текущим ремонтом принято считать ремонт, осуществляемый с периодичностью менее одного года, для поддержания объектов основных фондов в рабочем состоянии.
При капитальном ремонте зданий и сооружений производится замена изношенных конструкций и деталей или смена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей и т.п.).
Организациям следует четко различать понятия капитального ремонта объектов основных средств и их модернизации (реконструкции), понятие которых дано в п. 2 ст. 257 НК РФ.
Следует помнить, что расходы на ремонт, в том числе и на капитальный, включаются в состав текущих расходов организации, в то время как расходы на модернизацию (реконструкцию) объектов основных средств учитываются в составе капитальных вложений с последующим отнесением на увеличение стоимости объекта.
Таким образом, ремонт направлен на сохранение первоначальных характеристик основных средств, а модернизация (реконструкция, техническое перевооружение) - на их увеличение (улучшение) или создание новых.
Статьей 260 НК РФ установлены общие правила отражения расходов на ремонт основных средств в целях налогообложения, в соответствии с которой расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.
Положения ст. 260 НК РФ применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.
Пунктом 3 ст. 260 НК РФ предусмотрено создание резервов на проведение ремонта основных средств, в котором сказано, что для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным ст. 324 НК РФ.
Пунктом 1 ст. 324 НК РФ установлено, что в аналитическом учете налогоплательщик формирует сумму расходов на ремонт основных средств с учетом группировки всех осуществленных расходов, включая стоимость запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта, расходов на оплату труда работников, осуществляющих ремонт, и прочих расходов, связанных с ведением указанного ремонта собственными силами, а также с учетом затрат на оплату работ, выполненных сторонними силами.
Необходимо иметь в виду, что если налогоплательщик осуществляет виды деятельности, в отношении которых в соответствии со ст. 274 НК РФ отдельно исчисляется налоговая база по налогу, то аналитический учет расходов на ремонт основных средств для целей налогообложения ведется по видам производства и по видам деятельности.
Налогоплательщик, образующий резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв, исходя из совокупной стоимости основных средств, которая рассчитана в соответствии с порядком, установленным п. 2 ст. 324 НК РФ, и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения прибыли на текущий налоговый период.
Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Для расчета совокупной стоимости амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию до вступления в силу гл. 25 НК РФ, принимается восстановительная стоимость, определенная в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.
Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.
Восстановительная стоимость амортизируемых основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу гл. 25 НК РФ, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок до даты вступления указанной главы в силу.
При определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств, в целях гл. 25 НК РФ, учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002 г. и отраженная в бухгалтерском учете налогоплательщика после указанного срока. Данная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30% восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001 г. (с учетом переоценки по состоянию на 1 января 2001 г., произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001 г.). При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 1 января 2002 г., отраженной налогоплательщиком в 2002 г., не признается доходом (расходом) налогоплательщика в целях налогообложения. В аналогичном порядке принимается в целях налогообложения соответствующая переоценка сумм амортизации.
При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года.
Таким образом, для того чтобы рассчитать размер отчислений в резерв, налогоплательщику необходимо выполнить следующие действия.
1. Определить предельную сумму отчислений в резерв (ПСО), для чего следует составить смету на обычный (текущий и недорогой капитальный) ремонт исходя из периодичности (графика) проведения работ в текущем налоговом периоде.
Затем следует определить среднюю величину расходов на обычный (текущий и недорогой капитальный) ремонт за предыдущие три года (общую сумму фактических расходов на такой ремонт за предыдущие три года разделить на три).
Далее необходимо сравнить полученные данные, т.е. следует сравнить предельную сумму отчислений в резерв и среднюю величину расходов на обычный (текущий и недорогой капитальный) ремонт.
Та величина, которая будет иметь наименьшее значение, и представляет собой предельную сумму отчислений в резерв на ремонт основных средств.
2. Найти сумму отчислений в резерв (СОР).
Сумма отчислений в резерв определяется следующим образом:
если отчетными периодами по налогу на прибыль для налогоплательщика являются I квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (абз. 1 п. 2 ст. 285 НК РФ), то данная сумма определяется с помощью формулы:

СОР = ПСО : 4;

если отчетными периодами по налогу на прибыль для налогоплательщика являются месяц, два месяца, три месяца и т.д. до окончания календарного года (абз. 2 п. 2 ст. 285 НК РФ), то данная сумма определяется с помощью формулы:

СОР = ПСО : 12.

Согласно абз. 4 п. 2 ст. 324 НК РФ отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода.
В соответствии с п. 2 ст. 324 НК РФ, если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование данного вида ремонта.
Общая сумма отчислений в резерв, рассчитанная на год, равномерно включается в состав расходов текущего отчетного (налогового) периода.
Таким образом, чтобы правильно сформировать резерв на ремонт, организация должна определить и документально подтвердить следующие показатели:
Первоначальную стоимость амортизируемых основных средств на начало налогового периода (для объектов, введенных в эксплуатацию с 1 января 2002 г.);
восстановительную стоимость амортизируемых основных средств на начало налогового периода (для объектов, введенных в эксплуатацию до 1 января 2002 г.);
фактическую сумму расходов на ремонт за предыдущие три года, а также частное от деления данной суммы на 3;
график проведения ремонтов, в том числе приходящихся на текущий налоговый период;
сметную стоимость указанных ремонтов.
Отчисления в резерв предстоящих затрат на ремонт основных средств в течение налогового периода включаются в состав прочих расходов равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 324 НК РФ).
В конце налогового периода организация проводит инвентаризацию резерва на ремонт основных средств. При этом она сравнивает сумму фактических расходов на ремонт с суммой созданного резерва.
В случае, если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода.
Если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт основных средств, то сумма такого превышения на последнюю дату текущего налогового периода для целей налогообложения включается в состав доходов налогоплательщика.
Если в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования указанного ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения.

ВОПРОС: Ассоциация КФХ осуществляет свою деятельность за счет членских взносов КФХ. Отражаются ли членские взносы в налоговой декларации по налогу на прибыль еще в каких-либо разделах, кроме листа 07?
Через Ассоциацию КФХ крестьянские хозяйства страхуют свои посевы. Все полученные средства на расчетный счет Ассоциации распределяются по крестьянским хозяйствам и перечисляются на их счета. Как отразить суммы прихода и расхода по страхованию в налоговой декларации по налогу на прибыль?
ОТВЕТ: В соответствии с п. 2 ст. 251 гл. 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров). К ним относятся, в том числе, целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
К указанным целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся, среди прочего, осуществленные в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.
Учитывая вышеизложенное, средства, полученные Ассоциацией крестьянских (фермерских) хозяйств в виде членских взносов, не должны учитываться в целях налогообложения прибыли и отражаются при составлении декларации по налогу на прибыль за налоговый период в листе 07 "Отчете о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования".
С 1 июля 2008 года форма и Порядок заполнения декларации по налогу на прибыль организаций утверждены Приказом Минфина РФ от 05.05.2008 N 54н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и Порядка ее заполнения".
Учет операций по страхованию посевов Ассоциацией КФХ осуществляется в зависимости от условий заключенных договоров страхования.

ВОПРОС: Изменился порядок амортизации имущества при ликвидации и реорганизации фирмы. С 2009 года амортизацию прекращают начислять с месяца, который следует за месяцем ликвидации или реорганизации фирмы. Какие последствия это может иметь для реорганизуемых и ликвидируемых фирм?
ОТВЕТ: Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", вступающим в силу с 1 января 2009 г., внесены изменения в ст. 259 Налогового кодекса РФ. Принципиальным отличием новой редакции пункта 5 статьи 259 Налогового кодекса РФ от прежнего пункта 6 той же статьи является следующее. Если раньше при расчете амортизации в случае реорганизации или ликвидации в расчет не принимались месяцы, в которых проходила ликвидация или реорганизация, то в новой редакции эта проблема решена. Например, если слияние организаций произошло 15 сентября, то, по действующей редакции, у "старой" компании амортизация начисляется до 31 августа, а у "новой" начнется с 1 октября. То есть в течение сентября никто не начисляет амортизацию. С 1 января 2009 года "старая" организация станет амортизировать имущество до 30 сентября, а "новая" - с 1октября. Также и ликвидируемая фирма будет учитывать амортизацию, включая месяц ликвидации. То есть, если компания ликвидирована 15 сентября, то весь сентябрь будет учтен при исчислении амортизации.

Наверх